Страховые взносы в пфр при реорганизации

Автор: Фирфарова Н. В., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Аптечная компания в I квартале 2018 года прошла процедуру реорганизации в форме преобразования из АО в ООО. Данный факт не явился основанием для расторжения трудовых договоров с работниками аптеки. В связи с вышесказанным у бухгалтера возник вопрос: как в описанной ситуации определить базу для начисления страховых взносов? Вправе ли аптека учесть при этом выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации (до преобразования)?

Названный вопрос на протяжении долгого периода остается спорным, поскольку не урегулирован на законодательном уровне. Совсем недавно Минфин в очередной раз обратился к плательщикам страховых взносов с очередными разъяснениями не в пользу последних (Письмо от 08.02.2018 № 03-15-06/7435). Совпадает ли мнение финансистов с позицией судов?

С целью оценки своих финансовых рисков, а также во избежание возникновения конфликтов с проверяющим ведомством предлагаем аптечной организации ознакомиться с мнением как компетентных, так и судебных органов.

Основные правила определения базы по страховым взносам

Организации определяют по истечении каждого календарного месяца базу для исчисления страховых взносов, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом (п. 1 ст. 421 НК РФ).

Пунктом 1 ст. 423 НК РФ установлено, что расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год.

По правилам п. 3 ст. 421 НК РФ для плательщиков устанавливается предельная величина базы для исчисления страховых взносов:

на обязательное пенсионное страхование;

  • на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.

    • К сведению. В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 15.11.2017 № 1378 предельная величина базы для исчисления страховых взносов в отношении каждого физического лица составляет:

    • на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством – сумму, не превышающую 815 000 руб. нарастающим итогом с 01.01.2018;
    • на обязательное пенсионное страхование – сумму, не превышающую 1 021 000 руб. нарастающим итогом с 01.01.2018.

    Согласно ст. 426 НК РФ с сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица, превышающих предельную величину, страховые взносы на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством не начисляются.

    Взносы на обязательное пенсионное страхование при превышении установленного лимита взимаются по меньшему тарифу – 10% (а не 22%).

    Для взносов же на обязательное медицинское страхование предельная база с 2015 года отменена. База по названным взносам определяется отдельно в отношении каждого физического лица нарастающим итогом с начала расчетного периода как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками, независимо от их величины.

    Реорганизация в форме преобразования

    Согласно п. 1 ст. 57 ГК РФ реорганизация юридического лица может быть осуществлена в нескольких формах.


    Исходя из п. 5 ст. 58 ГК РФ реорганизация в форме преобразования представляет собой изменение организационно-правовой формы юридического лица. Условия и порядок реорганизации в форме преобразования в соответствующую организационно-правовую форму определяются решением учредителей о преобразовании.

    К сведению: юридическое лицо считается реорганизованным (за исключением случаев реорганизации в форме присоединения) с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации (п. 4 ст. 57 ГК РФ).

    На основании изложенного при реорганизации путем преобразования создается новая организация. При этом прекращаются права реорганизуемого юридического лица и в порядке универсального правопреемства возникают права у вновь образованного юридического лица.

    При этом в силу ст. 75 ТК РФ реорганизация организации в форме преобразования не является основанием для расторжения трудовых договоров с ее работниками.

    Спорная ситуация

    Налоговое законодательство не устанавливает правил исчисления базы по страховым взносам в случае реорганизации компании (изменения ее организационно-правовой формы). Нормы НК РФ не дают ответа на вопрос, возникающий в подобной ситуации у работодателя: вправе ли он включить в расчет базы выплаты, начисленные своим работникам до реорганизации, или же база для начисления страховых взносов формируется с момента регистрации вновь образованной компании?

    Положительный ответ на указанный вопрос позволяет новой организации, учтя выплаты предшественника, быстрее достичь предельную величину базы для исчисления страховых взносов (после чего они не начисляются или взимаются по меньшему тарифу (в ПФР)), тем самым сэкономив на бюджетных платежах.

    Позиция контролирующих ведомств

    При определении базы для начисления страховых взносов организация не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации. При реорганизации юридического лица в форме преобразования расчетным периодом для вновь возникшей организации является период со дня ее создания до окончания календарного года. Такова официальная позиция, не меняющаяся на протяжении долгого времени.

    Свое мнение Минфин формирует на основании следующего. Реорганизация в форме преобразования приводит к образованию нового юридического лица. При преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате страховых взносов признается вновь возникшее юридическое лицо (п. 9 ст. 50 НК РФ).

    На основании п. 3.5 ст. 55 НК РФ при создании организации первым расчетным периодом для нее является период со дня создания организации до конца календарного года, в котором она была создана.

    Обратите внимание: исходя из положений п. 3 и 7 ст. 55 НК РФ расчетный период для реорганизованной организации заканчивается в день завершения реорганизации, и, соответственно, с выплат и вознаграждений, начисленных этой организацией в пользу физических лиц в данном расчетном периоде, реорганизованная организация должна исчислить и уплатить страховые взносы, подлежащие уплате по итогам расчетного периода (Письмо Минфина России от 20.06.2017 № 03-15-06/38248).

    При изменении организационно-правовой формы к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом (п. 5 ст. 58 ГК РФ). В силу п. 1 ст. 59 ГК РФ передаточный акт должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами, а также порядок определения правопреемства в связи с изменением вида, состава, стоимости имущества, возникновением, изменением, прекращением прав и обязанностей реорганизуемого юридического лица, которые могут произойти после даты, на которую составлен передаточный акт.

    База для начисления страховых взносов, по мнению Минфина, не является предметом передачи правопреемнику прав и обязанностей согласно процедуре, предусмотренной Гражданским кодексом. Кроме того, Налоговым кодексом не предусмотрено правопреемство в части базы для начисления страховых взносов в случае реорганизации плательщика страховых взносов.

    С учетом изложенного расчетный период для вновь возникшей организации (после преобразования) – период со дня создания организации до окончания календарного года. Поэтому у вновь созданной организации в базу для начисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников, начиная со дня создания данной организации, то есть со дня ее государственной регистрации (Письмо Минфина России от 08.02.2018 № 03-15-06/7435).

    К сведению: к аналогичному мнению приходили ранее чиновники Минтруда: правопреемник должен учитывать лишь те выплаты, которые начислены работникам с момента его создания (после реорганизации) (письма от 28.07.2016 № 17-3/В-295, от 09.09.2015 № 17-3/В-455, от 19.05.2015 № 17-3/В-249).

    В связи с вышесказанным следует отметить, что, как уже говорилось выше, Трудовой кодекс не называет в качестве оснований для расторжения трудовых договоров с работниками организации ее реорганизацию (ст. 75 ТК РФ). Чиновники не видят противоречий между нормами трудового и налогового законодательства, поскольку нормы первого устанавливают способы защиты трудовых прав и законных интересов работников, а положения второго регулируют порядок исчисления и уплаты страховых взносов плательщиками. Полагаем, здесь имеется в виду следующее. В отношениях по уплате страховых взносов фактом, имеющим правовые последствия, является не непрерывность трудовых отношений работников и нового работодателя, а смена работодателя, который, будучи новым страхователем, формирует самостоятельную базу для исчисления страховых взносов из суммы своих собственных выплат работнику. Кроме того, организация, прекратившая свою деятельность в результате реорганизации, и организация-правопреемник, поставленная на учет в налоговом органе под собственным ИНН, признаются разными юридическими лицами. Соответственно, при реорганизации юридического лица в форме преобразования вновь возникшая организация, определяя базу для начисления страховых взносов, не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации.

    Такова официальная позиция, сформировавшаяся на сегодняшний день и вызывающая на практике немало споров, которые разрешаются, как правило, в судебном порядке. В чью пользу арбитры выносят решения?

    Позиция судебных органов

    Суды приходят к противоположному выводу: в случае изменения организационно-правовой формы вновь возникшая организация при определении базы для начисления страховых взносов вправе учитывать выплаты, начисленные в пользу работников до проведения реорганизации. При этом указывается: законом не установлены какие-либо специальные условия для прерывания порядка расчета базы по страховым взносам реорганизованным страхователем, а также особый порядок исчисления им взносов.

    Поскольку реорганизация в форме преобразования предполагает смену организационно-правовой формы юридического лица с переходом прав и обязанностей от юридического лица одного вида к юридическому лицу другого вида, правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него обязательств по уплате страховых взносов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном законодательством РФ (Постановление ФАС МО от 28.05.2014 № Ф05-4753/14 по делу № А41-33862/2013).

    Иными словами, вновь созданная организация является правопреемником реорганизованной организации по всем правам и обязательствам, в том числе в отношении обязательств по уплате обязательных платежей в бюджет. В связи с этим базу для начисления страховых взносов следует определять с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом, с учетом законодательно установленной максимальной суммы базы для начисления страховых взносов.

    Иной порядок определения базы по страховым взносам в случае реорганизации организации – плательщика страховых взносов законом не предусмотрен (Постановление АС МО от 03.02.2016 № Ф05-20036/2015 по делу № А40-82624/2015, Определением ВС РФ от 26.05.2016 № 305-КГ16-4870 в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам для пересмотра отказано).

    Для определения облагаемой базы по страховым взносам определяющее значение имеет характер трудовых отношений работодателя со своими работниками. При реорганизации компании в форме преобразования без увольнения работников расчетный период определяется с учетом работы у прежнего работодателя. Если после изменения организационно-правовой формы трудовые отношения между работниками реорганизованной организации и его правопреемником продолжены, последний вправе при расчете базы для уплаты страховых взносов учесть выплаты, начисленные с начала года реорганизованной организацией (Постановление ФАС ДВО от 17.07.2014 № Ф03-2453/2014 по делу № А59-3390/2013).

    Арбитры также подчеркивают: обязанность работодателя по начислению страховых взносов в пользу работника после реорганизации в виде преобразования организационно-правовой формы сохраняется, а не возникает вновь в силу того, что трудовые отношения длятся как в процессе реорганизации, так и после ее завершения (Постановление АС ЦО от 09.10.2014 по делу № А64-234/2014).

    На основании изложенного суды приходят к выводу о правомерности учета реорганизованной в форме преобразования организацией в облагаемой базе по страховым взносам выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц до ее реорганизации.

    У аптечной компании, прошедшей процедуру реорганизации в форме преобразования из АО в ООО, несомненно, возникает вопрос: вправе ли она при исчислении базы по страховым взносам учесть выплаты работникам, произведенные до реорганизации?

    Официальная позиция по рассматриваемому вопросу является неизменной на протяжении уже долгого времени: организация не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные ранее в пользу работников. База для начисления страховых взносов формируется с момента регистрации вновь образованной компании.

    В связи с этим если реорганизованная аптека, определяя базу для начисления страховых взносов, включит в нее те суммы, которые были учтены до реорганизации, то ей, как правопреемнику, при уплате страховых взносов за своих работников следует быть готовой к возникновению споров с контролирующим ведомством. Однако с учетом сложившейся судебной позиции вероятность победы в суде достаточно велика.


    Аптечные организации в процессе своей деятельности могут быть реорганизованы (из унитарного предприятия в акционерное общество, например).

    Рассмотрим вопросы правопреемства по исчислению и уплате «зарплатных» налогов — НДФЛ и страховых взносов — в случае реорганизации в форме преобразования.

    Должен ли правопреемник отвечать по обязательствам реорганизованного лица в части уплаты недоимки по НДФЛ? Может ли новая организация продолжать предоставление стандартных налоговых вычетов по НДФЛ и произвести возврат излишне уплаченных сумм налога? Как начислять страховые взносы и подавать отчетность при реорганизации?

    Налоговое правопреемство

    Порядок исполнения обязанности по уплате налогов и страховых взносов при реорганизации юридического лица урегулирован в ст. 50 НК РФ. По общему правилу исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику факты и обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей.

    При этом правопреемник должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям. На него же возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

    Отметим, что приведенные положения не содержат исключений в отношении реорганизации в виде преобразования (изменения организационно-правовой формы).

    При преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

    Вопрос об обязанности правопреемника уплатить недоимку по НДФЛ (штраф и пени), начисленную в период деятельности реорганизованного лица, был предметом изучения в деле № А40-38687/2015.

    Суть спора заключается в следующем. Аптечная сеть, действовавшая в форме ГУП, реорганизована в ОАО. В ходе выездной налоговой проверки общества вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение унитарным предприятием налогового правонарушения. Оспариваемое решение инспекции вынесено после завершения реорганизации ГУП.

    Интересно, что суд первой инстанции признал данное решение (в оспариваемой части) недействительным, сделав вывод, что в соответствии с п. 2 ст. 50 НК РФ на ОАО, являющееся правопреемником ГУП, неправомерно возложена обязанность по уплате штрафа и взыскания пени по НДФЛ.

    Но уже апелляционная инстанция (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2015 № 09АП-37577/2015) поправила своих коллег: поскольку ОАО — правопреемник ГУП (что им не отрицается), вывод суда первой инстанции со ссылкой на п. 2 ст. 50 НК РФ об отсутствии у общества обязанности уплатить недоимку по пеням, начисленным в период деятельности реорганизованного лица в указанных суммах, является неверным. С приведенным выводом согласился и суд округа (Постановление АС МО от 13.01.2016). Таким образом, ОАО должно отвечать по налоговым обязательствам ГУП, другое дело, что в данном случае суды признали отсутствие оснований для начисления штрафа и пеней по НДФЛ и вынесли решение в пользу общества.

    Предоставление стандартных вычетов после реорганизации

    Как было сказано выше, согласно п. 9 ст. 50 НК РФ при преобразовании правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо. Новое юридическое лицо является самостоятельным налоговым агентом в отношении производимых им выплат.

    Исходя из п. 3 ст. 210, п. 1 ст. 224 и ст. 218 НК РФ налоговый агент вправе предоставлять стандартные налоговые вычеты по НДФЛ на основании письменного заявления налогоплательщика (работника) и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

    По мнению финансистов, представленному в Письме от 23.05.2018 № 03-04-06/34866, в целях получения стандартных налоговых вычетов физические лица вновь обязаны представить заявления и документы, подтверждающие право на стандартные налоговые вычеты. Поскольку в соответствии с п. 4 ст. 57 ГК РФ, п. 4 ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации, соответствующее заявление нужно представить на дату внесения сведений в ЕГРЮЛ. Тогда стандартные вычеты будут предоставлены работнику в максимальном объеме.

    Возврат НДФЛ новым налоговым агентом

    Представители Минфина в Письме от 03.09.2018 № 03-04-06/62847высказали мнение, что вновь возникшей организацией в качестве правопреемника реорганизуемой организации в форме преобразования производится перерасчет сумм НДФЛ, удержанных реорганизуемой организацией, а также в соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ на основании заявления налогоплательщика осуществляется возврат излишне удержанной суммы НДФЛ.

    При этом положениями ст. 50 НК РФ предусмотрено правопреемство лишь в части уплаты налога, но не его возврата. ФНС в Письме от 17.07.2015 № СА-4-7/12690@ разъясняла, что переплата сумм НДФЛ, возникшая у налогоплательщика в результате действий налогового агента — с учетом приоритета действия специальных норм над общими, — подлежит возврату в особом порядке (п. 1 ст. 231 НК РФ), в остальных случаях при возврате налога следует руководствоваться общими нормами, а именно ст. 78 и 79 НК РФ. Само по себе подобное регулирование, осуществленное законодателем в рамках предоставленной ему дискреции в налоговой сфере, направлено на восстановление имущественных прав налогоплательщиков в случаях излишней уплаты, излишнего взыскания и (или) излишнего удержания налога и не влечет нарушения конституционных прав заявителя. Данный вывод содержится в Определении КС РФ от 17.02.2015 № 262-О.

    Если следовать приведенной логике, то новое юридическое лицо не является налоговым агентом по НДФЛ в отношении выплаты доходов, произведенных еще реорганизованной организацией. Соответственно, у него нет правовых оснований для возврата излишне удержанного НДФЛ. При этом работник может вернуть данную сумму НДФЛ по месту своего учета, подав налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ.

    Страховые взносы после реорганизации

    Позиция контролирующих органов

    Статьей 45 НК РФ установлено, что плательщик страховых взносов вправе исполнить обязанность по уплате страховых взносов досрочно. В связи с этим реорганизованное юридическое лицо вправе уплатить страховые взносы ранее установленного срока, до момента государственной регистрации прекращения деятельности путем реорганизации в форме преобразования.

    Налоговый кодекс не содержит норм, устанавливающих особые сроки уплаты страховых взносов и представления в налоговые органы расчетов по страховым взносам за последний расчетный период при реорганизации плательщика страховых взносов.

    При этом реорганизация юридического лица в целом не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате страховых взносов правопреемником данного юридического лица.

    База по страховым взносам

    В соответствии с п. 1 ст. 59 ГК РФ передаточный акт должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами, а также порядок определения правопреемства в связи с изменением вида, состава, стоимости имущества, возникновением, изменением, прекращением прав и обязанностей реорганизуемого юридического лица, которые могут произойти после даты, на которую составлен передаточный акт.

    База для исчисления страховых взносов не является предметом передачи правопреемнику прав и обязанностей согласно процедуре, оговоренной в п. 1 ст. 59 ГК РФ. Кроме того, Налоговым кодексом не предусмотрено правопреемство в части базы для начисления страховых взносов в случае реорганизации плательщика страховых взносов.

    При этом у вновь созданной организации в базу для исчисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников начиная со дня создания этой организации, то есть со дня ее государственной регистрации. Соответственно, при определении базы для исчисления страховых взносов данная организация не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации.

    Представление отчетности

    Что касается порядка представления расчетов по страховым взносам при реорганизации юридического лица в форме преобразования, в соответствии с положениями п. 3.5 ст. 55 НК РФ при создании организации первым расчетным периодом для такой организации является период времени со дня создания организации до конца календарного года, в котором создана организация.

    Таким образом, организация, реорганизованная в форме преобразования в течение календарного года, должна подать расчет по страховым взносам за период с 1 января по день государственной регистрации прекращения организации в результате реорганизации. Специальных сроков для представления отчетности в данном случае НК РФ не установлено.

    При этом вновь созданная в результате реорганизации в форме преобразования организация подает за себя расчеты по страховым взносам за отчетные (расчетный) периоды со дня создания до конца календарного года, в котором она создана.

    Альтернативный подход

    Но есть и альтернативный подход к решению данного вопроса — он продемонстрирован в судебных актах. Приведем в качестве примера Определение ВС РФ от 23.08.2018 № 309-КГ18-12020: суды указали, что заявитель как правопреемник при реорганизации в форме преобразования, без увольнения продолживший трудовые отношения с работниками своего правопредшественника, правомерно учитывал в облагаемой базе по страховым взносам выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц до реорганизации юридического лица. Но названное решение вынесено на основании Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ, пока судебная практика по нормам гл. 34 НК РФ не сформировалась. Соответственно, применение приведенного подхода несет налоговые риски.

    Перерасчет НДФЛ и уплата взносов

    Соответственно, вновь возникшее юридическое лицо является правопреемником в части уплаты НДФЛ за те налоговые периоды, обязанность по уплате налога за которые не исполнена реорганизованным юридическим лицом до завершения реорганизации.

    Для получения стандартных вычетов по НДФЛ работники организации, возникшей в результате реорганизации в форме преобразования, обязаны вновь представить заявления и документы, подтверждающие право на указанные вычеты.

    Согласно последним разъяснениям Минфина вновь возникшей организацией производится перерасчет сумм НДФЛ, удержанных реорганизуемой организацией, а также на основании заявления налогоплательщика осуществляется возврат излишне удержанной суммы НДФЛ реорганизуемой организации.

    Страховые взносы при реорганизации в форме преобразования уплачиваются в установленные сроки, отдельных сроков НК РФ не установлено. Также нет специальных сроков для представления отчетности по страховым взносам.

    Что касается базы по страховым взносам: исходя из позиции контролеров НК РФ не предусмотрено правопреемство в этой части в случае реорганизации плательщика взносов. Соответственно, у вновь созданной организации в базу для исчисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников, начиная со дня создания данной организации.

    Альтернативное мнение у ВС РФ: в облагаемой базе по страховым взносам учитываются выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц до реорганизации юридического лица. Но приведенное решение вынесено до вступления в силу гл. 34 НК РФ.

    - Организация А присоединена к компании Б. Имеет ли компания Б право при формировании базы для начисления страховых взносов учитывать выплаты, которые были начислены в пользу \"присоединенных\" работников предыдущим работодателем - организацией А с начала календарного года до завершения его реорганизации?

    - Многие эксперты полагают, что база для начисления страховых взносов формируется нарастающим итогом с начала года и включает все выплаты в пользу работника, в том числе произведенные присоединенной организацией до ее реорганизации. Эта точка зрения обоснована следующими аргументами. При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенной организации (п. 4 ст. 57 ГК РФ). При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенной организации (п. 2 ст. 58 ГК РФ).

    Изменение подведомственности (подчиненности) организации или ее реорганизация (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) не может являться основанием для расторжения трудовых договоров с работниками организации (ст. 75 ТК РФ).



    Плательщики страховых взносов определяют базу для их начисления отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом (ч. 3 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ). Расчетным периодом по страховым взносам признается календарный год. Если организация была создана после начала календарного года, первым расчетным периодом для нее является период со дня создания до окончания данного календарного года. Если организация была ликвидирована или реорганизована до конца календарного года, последним расчетным периодом для нее является период с начала этого календарного года до дня завершения ликвидации или реорганизации. Эти правила не применяются в отношении компаний, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций.

    Таким образом, для компании Б, присоединившей организацию А, расчетный период по страховым взносам - это весь календарный год. Поскольку в результате реорганизации работники, по сути, остались на своих рабочих местах, база для начисления страховых взносов должна формироваться нарастающим итогом с начала года.

    К аналогичным выводам приходят и суды: для определения базы по страховым взносам решающее значение имеет характер трудовых отношений плательщика страховых взносов с работниками. Так как после реорганизации трудовые отношения между работниками реорганизованной организации и его правопреемником продолжены, плательщик страховых взносов имеет право учитывать в облагаемой базе по страховым взносам выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц до реорганизации юридического лица (постановления ФАС Дальневосточного округа от 17.07.2014 N Ф03-2453/2014 по делу N А59-3390/2013, от 17.07.2014 N Ф03-2388/2014 по делу N А59-4778/2013, от 03.02.2014 N Ф03-6286/2013; постановление ФАС Московского округа от 28.05.2014 по делу N А41-33862/2013 и др.).

    Однако точка зрения минтруда (письмо от 05.09.2014 N 17-3/10/В-5634) принципиально иная: положения ст. 75 ТК РФ не влияют на порядок действия организаций - страхователей в части формирования базы для начисления страховых взносов. Трудовой кодекс устанавливает способы защиты трудовых прав и законных интересов работников, а порядок исчисления и уплаты страховых взносов плательщиками страховых взносов регулирует Закон N 212-ФЗ. Законом N 212-ФЗ не предусмотрено правопреемство в части базы для начисления страховых взносов в случае реорганизации плательщика страховых взносов.

    Более обоснованной является позиция Минтруда России. Плательщиком страховых взносов является организация-работодатель. Органы контроля ведут учет плательщиков страховых взносов на основании данных об их регистрации в качестве страхователей (ч. 1 ст. 6 Закона N 212-ФЗ). Очевидно, что в рассматриваемой ситуации в течение одного расчетного периода существовали два страхователя: организация А (прекратившая деятельность в течение года) и компания Б (присоединившая организацию А), имевшие разные регистрационные номера.

    Плательщики страховых взносов определяют базу для начисления страховых взносов отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом. При этом не предполагается возможность учета страхователем при определении размера базы для начисления страховых взносов выплат, произведенных в пользу одного и того же застрахованного лица, другими страхователями. Например, выплаты в пользу гражданина, состоящего в трудовых отношениях с несколькими организациями на условиях внешнего совместительства, не суммируются: каждый работодатель-страхователь формирует базу для начисления страховых взносов отдельно, включая в нее выплаты, произведенные только им самим.

    Также, принимая в течение расчетного периода (в течение календарного года) новых работников, работодатель-страхователь не имеет права учитывать выплаты, произведенные в пользу указанных физических лиц по предыдущему месту работы, и формирует базу для начисления страховых взносов \"с первого рубля\". В рассматриваемом случае, с одной стороны, работники присоединенной организации А автоматически становятся работниками компании Б (за исключением случаев, когда работники сами отказываются от продолжения работы в связи с реорганизацией работодателя). Но, с другой стороны, новый работодатель обязан заключить с каждым из \"присоединенных\" работников дополнительное соглашение к трудовому договору, вносящее корректировки в сведения о работодателе (например: \"с 01.01.2015 работодателем по настоящему трудовому договору считать компанию Б в связи с присоединением организации Б к компании А\") и в иные условия договоров (в случае их изменения в связи с реорганизацией). Аналогичные уточнения и изменения вносятся в трудовые книжки и личные карточки работников.

    Другими словами, несмотря на то что формально трудовые договоры с работниками присоединенной организации не расторгаются и не заключаются вновь, изменяется одна из сторон договора - работодатель. Фактически компания, присоединившая к себе реорганизованное лицо, расширяет свой штат и принимает новых работников.



    Таким образом, работодатель-страхователь не включает в базу для начисления страховых взносов выплаты в пользу \"присоединенных\" работников, произведенные прекратившей свою деятельность организацией.

    Еще более \"обидным\" представляется требование о формировании базы для начисления страховых взносов \"заново\" в случае реорганизации компании в форме преобразования, поскольку формально меняется лишь организационно-правовая форма организации: на месте остаются и работодатель, и все работники. Но, к сожалению, невозможность сохранить регистрационный номер страхователя приводит к тому, что вновь возникшая организация при определении базы для начисления страховых взносов не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации. Вновь созданная организация в базу для начисления страховых взносов включает выплаты, начисленные в пользу работников, начиная со дня ее государственной регистрации.

    - Организация списывает в бухгалтерском учете спецодежду, срок службы которой два года, линейным методом. Можно ли аналогичный порядок предусмотреть и для целей налогообложения прибыли?

    - Бухгалтерский учет спецодежды осуществляется в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утв. приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н. Пунктом 26 Методических указаний установлено, что стоимость специальной одежды, срок эксплуатации которой превышает 12 месяцев, погашается линейным способом исходя из сроков полезного использования специальной одежды, предусмотренных в типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, а также Межотраслевыми правилами обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты.

    В целях налогообложения прибыли стоимость спецодежды (если она не признается амортизируемым имуществом) признавалась материальным расходом и подлежала списанию единовременно в момент передачи ее в эксплуатацию - подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ (в редакции до 01.01.2015 года). Установление порядка списания спецодежды в налоговом учете по аналогии с бухгалтерским привело бы к завышению налоговой базы одного налогового периода и ее занижению - в другом налоговом периоде.

    Однако с 1 января 2015 года такая возможность у налогоплательщиков появилась. Федеральным законом от 20.04.2014 N 81-ФЗ внесено изменение в подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов, в том числе и стоимости спецодежды, в течение более одного отчетного периода, исходя из срока использования неамортизируемого имущества или иных экономически обоснованных показателей. Такой порядок должен быть зафиксирован в учетной политике организации на 2015 год.


    Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.


    Программа разработана совместно с АО "Сбербанк-АСТ". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.


    Обзор документа

    Письмо Федеральной налоговой службы от 5 июня 2018 г. № БС-4-11/10843@ Об исчислении страховых взносов при реорганизации плательщика страховых взносов путем преобразования

    Федеральная налоговая служба рассмотрела обращение по вопросу исчисления страховых взносов при реорганизации плательщика страховых взносов путем преобразования и сообщает.

    Согласно статье 421 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) база для исчисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов (далее - плательщики) определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами.

    Пунктом 4 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации.

    Таким образом, при реорганизации путем преобразования создается новая организация.

    В соответствии с пунктом 2 статьи 55 Кодекса, если организация создана в период времени с 1 января по 30 ноября одного календарного года, первым налоговым периодом для такой организации является период времени со дня создания организации по 31 декабря этого календарного года. Исключений из этой нормы для случаев реорганизации путем преобразования юридических лиц не установлено.

    При этом Кодексом не предусмотрен механизм правопреемства при определении базы для исчисления страховых взносов в случае преобразования плательщика страховых взносов.

    Учитывая изложенное, при реорганизации юридического лица в форме преобразования расчетным периодом для вновь возникшей организации является период со дня создания до окончания календарного года и, соответственно, при определении базы для начисления страховых взносов данная организация не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации.

    При этом у вновь созданной организации в базу для начисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников, начиная со дня создания этой организации, то есть со дня ее государственной регистрации.

    В случае, если реорганизация в форме преобразования произошла во втором квартале расчетного периода, то в соответствии с приложением N 3 к Порядку заполнения расчета по страховым взносам, утвержденному приказом ФНС России от 10.10.2016 N ММВ-7-11/551@ (далее - Порядок), плательщик страховых взносов - вновь созданное юридическое лицо при заполнении титульного листа расчета по страховым взносам в поле "Расчетный (отчетный) период" за полугодие указывает код "31", за девять месяцев - "33", за год - "34".

    Действительный государственный
    советник Российской Федерации
    2 класса    		 С.Л. Бондарчук

    Обзор документа

    При реорганизации юрлица в форме преобразования расчетным периодом для вновь возникшей организации является период со дня создания до окончания календарного года. При определении базы для начисления страховых взносов данная организация не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной компании.

    При этом у вновь созданной организации в базу для начисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения начиная со дня создания этой организации, т. е. со дня ее госрегистрации.

    Если реорганизация в форме преобразования произошла во II квартале расчетного периода, то плательщик - вновь созданное юрлицо при заполнении титульного листа расчета по страховым взносам в поле "Расчетный (отчетный) период" за полугодие указывает код "31", за 9 месяцев - "33", за год - "34".

    Читайте также: